Какие разделы содержат федеральные правила аудиторской деятельности. Стандарты аудиторской деятельности рф

В системе нормативного регулирования аудиторской деятельности важное место занимают правила (стандарты) аудита. Реализация их требований на практике служит определенной гарантией качества проверки.

Основные принципы стандартов аудиторской деятельности выражаются в следующем:

1. аудиторские стандарты формулируют единые базовые требования, определяющие нормативные требования к качеству и надежности аудита и обеспечивающие определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении. С изменением экономических условий аудиторские стандарты подлежат периодическому пересмотру для максимального удовлетворения потребностей пользователей финансовой отчетности;
2. на базе аудиторских стандартов формируются учебные программы для подготовки аудиторов, а также единые требования для проведения экзаменов на право заниматься аудиторской деятельностью;
3. аудиторские стандарты служат основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов;
4. стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, вопросы методологии, а также базовые принципы.

Значение стандартов состоит по сути в том, что они:

• обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;
• содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;
• помогают пользователям понять процесс аудиторской проверки;
• создают общественный имидж профессии;
• устраняют контроль со стороны государства;
• помогают аудитору вести переговоры с клиентом;
• обеспечивают связь отдельных элементов аудиторского процесса.

Международные стандарты аудита

Создание системы международных хозяйственных связей обусловило необходимость гармонизации стандартов аудита на международном уровне, что позволило расширить круг пользователей финансовой отчетности, облегчило сопоставление финансовых показателей деятельности компаний разных стран и дало возможность оценивать компетентность и профессионализм аудиторских фирм.

Международные стандарты аудита (МСА) – ϶ᴛᴏ справочник для профессиональных аудиторов, в кᴏᴛᴏᴩом содержится описание общепризнанных методов аудита. Российские практикующие аудиторы могут применять международные стандарты в ϲʙᴏей деятельности, что будет способствовать дальнейшей интеграции в международное аудиторское сообщество.

Разработкой профессиональных требований на международном уровне занимается несколько организаций, в т.ч. Международная федерация бухгалтеров (МФБ), созданная в 1977 г. Непосредственно аудиторскими стандартами занимается Комитет по международной аудиторской практике (КМАП), кᴏᴛᴏᴩый будет постоянным комитетом Совета МФБ.

Международные стандарты проведения аудита, издаваемые Комитетом, должны:

• способствовать развитию профессии в тех странах, где уровень профессионализма ниже общемирового;
• унифицировать по мере возможности подход к аудиту в международном масштабе.

Статус Международных стандартов аудита. МСА предназначены для применения при аудите финансовой отчетности, а также при аудите иной информации и предоставлении сопутствующих услуг. МСА содержат основные принципы и необходимые процедуры, ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующие руководства, представленные в форме пояснительного и иного материала. Стоит сказать, для обеспечения понимания и правильного применения основных принципов и необходимых процедур наряду с ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующими руководствами крайне важно учитывать полный текст МСА, включая пояснительные и иные материалы, содержащиеся в них. И только в исключительных случаях аудитор может отступить от МСА. При ϶ᴛᴏм он должен быть готов аргументировать подобное отступление.

МСА не отменяют местных нормативных актов, регулирующих аудит финансовой или иной информации в каждой отдельной стране. В той степени, в какой МСА ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙуют местным нормативным актам в конкретном случае, аудит финансовой или иной информации в каждой отдельной стране, проводимый согласно местным нормативным актам, должен ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙовать МСА. В случае, если местные нормативные акты отличаются либо противоречат МСА по конкретному случаю, организациям – членам МФБ крайне важно следовать обязательствам членства, предусмотренным в Конституции МФБ в отношении данных МСА.

Статус Стоит сказать - положений о международной аудиторской практике. Стоит сказать - положения о международной аудиторской практике (ПМАП) разрабатываются с целью предоставления практической помощи аудиторам в соблюдении стандартов и обеспечения надлежащей аудиторской практики.

Утвержденным текстом проекта для рассмотрения, стандарта или положения считается текст, опубликованный МФБ на английском языке. Организации – члены МФБ получают право на перевод данных документов после получения надлежащего разрешения МФБ с целью их опубликования на языке ϲʙᴏей страны. Перевод документов осуществляется за счет организаций-членов и должен включать наименование организации, кᴏᴛᴏᴩая его подготовила, а также ссылку на то, что данный документ будет переводом утвержденного текста.

Первое издание МСА на русском языке представляло собой важный шаг по переходу российских аудиторов на международные стандарты. При этом ϶ᴛᴏ издание изобиловало ошибками и неточностями, что вызывало нарекания тех российских аудиторов, кᴏᴛᴏᴩые были знакомы с англоязычным первоисточником. Издание МСА 1999 г. на русском языке еще проходило процедуру редактирования, когда международная федерация бухгалтеров IFAC выпустила на английском языке издание 2000 г. Это обстоятельство создало новые объективные предпосылки несовпадения самого последнего варианта МСА и российских разработок, основанных на официальном русском переводе 1999 г.

В издании МСА 2001 г. ряд документов существенно отличается от издания 1999 г., кроме того, к ϶ᴛᴏму времени появились новые стандарты. Отметим, что текст нового перевода был взят российскими разработчиками за основу при подготовке новых российских федеральных стандартов аудита.

В МСА все стандарты собраны в 10 смысловых разделов: введение; обязанности; планирование; система внутреннего контроля; аудиторские доказательства; использование результатов работы третьих лиц; аудиторские выводы и заключения; специальные области аудита; сопутствующие услуги; положения о международной аудиторской практике.

Правила (стандарты) аудиторской деятельности в Российской Федерации

В конце 1993 г. впервые в нашей стране были приняты Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации, в ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙии с кᴏᴛᴏᴩыми Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ поэтапно одобрила 38 правил (стандартов), кᴏᴛᴏᴩыми детально регламентировалась деятельность аудиторов.

После принятия Закона об аудиторской деятельности на некᴏᴛᴏᴩое время образовался правовой вакуум, так как решения некᴏᴛᴏᴩых вопросов уже диктовались Законом. Кстати, эта проблема была урегулирована изданием Федеральных стандартов аудита, кᴏᴛᴏᴩые определяют требования к порядку проведения аудита или оказания сопутствующих ему услуг.

Федеральные стандарты аудита подразделяются на:

1. федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;
2. внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях, а также правила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Все федеральные правила (стандарты) в России могут быть классифицированы на три группы:

1. российские правила (стандарты) аудиторской деятельности, близкие по содержанию к ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующим МСА;
2. российские правила (стандарты) аудиторской деятельности, отличающиеся от МСА, аналогом кᴏᴛᴏᴩых они будут, какими-либо существенными моментами;
3. российские правила (стандарты) аудиторской деятельности и МСА, не имеющие взаимных аналогов.

На 1 августа 2006 г. разработано и принято 23 федеральных стандарта аудита в Российской Федерации:

1. «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности»;
2. «Документирование аудита»;
3. «Планирование аудита»;
4. «Существенность в аудите»;
5. «Аудиторские доказательства»;
6. «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности».
7. «Внутренний контроль качества аудита»;
8. «Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом»;
9. «Аффилированные лица»;
10. «События после отчетной даты»;
11. «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица».
12. «Согласование условий проведения аудита»;
13. «Обязанности аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита»;
14. «Учет требований нормативных правовых актов Российской Федерации в ходе аудита»;
15. «Понимание деятельности аудируемого лица»;
16. «Аудиторская выборка»;
17. «Стоит сказать - получение аудиторских доказательств в конкретных случаях»;
18. «Стоит сказать - получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников»;
19. «Особенности первой проверки аудируемого лица»;
20. «Аналитические процедуры»;
21. «Особенности аудита оценочных значений»;
22. «Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника»;
23. «Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица».

Данный перечень стандартов не будет окончательным, так как разработка стандартов в России продолжается, одновременно идет и процесс внесения изменений и дополнений в уже принятые стандарты. Принятие на общегосударственном уровне стандартов аудита, ϲᴏᴏᴛʙᴇᴛϲᴛʙующих МСА, будет важным шагом на пути реформирования российского аудита в направлении интеграции к международным требованиям.

Внутрифирменные аудиторские стандарты

Федеральные стандарты аудита и положения Закона об аудиторской деятельности предоставили большую самостоятельность аудиторам в решении отдельных практических проблем проведения проверки. Многие вопросы могут быть урегулированы аудиторами самостоятельно и закреплены ими во внутрифирменных правилах аудита.

Внутренние стандарты аудита определяют единые требования к порядку проведения аудита и его качеству, создают при их соблюдении дополнительный уровень гарантии результатов аудиторской проверки. Внутрифирменные стандарты аудита можно подразделить на две группы: стандарты саморегулируемых аудиторских объединений (аккредитованных) и собственно внутрифирменные стандарты.

Саморегулируемые аудиторские объединения вправе разрабатывать ϲʙᴏи стандарты и методические материалы по применению федеральных стандартов, где могут устанавливать дополнительные требования по проведению аудита, но они не должны противоречить федеральным стандартам аудиторской деятельности и Закону об аудиторской деятельности. Материал опубликован на http://сайт

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы вправе устанавливать собственные правила (стандарты) аудиторской деятельности, кᴏᴛᴏᴩые не могут противоречить федеральным правилам аудиторской деятельности и не могут устанавливать требования ниже определенных в федеральных стандартах. К ним могут относиться принятые и утвержденные в организации инструкции, методические разработки, пособия и другие документы, раскрывающие внутренние подходы фирмы к осуществлению аудита.

Внутренние стандарты по ϲʙᴏему назначению могут быть объединены в следующие группы:

1. стандарты, содержащие общие положения по аудиту;
2. устанавливающие порядок проведения аудита;
3. устанавливающие порядок формирования выводов и заключений аудиторов;
4. специализированные стандарты;
5. устанавливающие порядок оказания сопутствующих аудиту услуг;
6. по образованию и подготовке кадров.

Стандарт – официальный государственный или нормативный технический документ отрасли, предприятия, формы, устанавливающий необходимые качественные характеристики, требования, которым должен удовлетворять данный вид продукции товара.

Стандарты регулируют профессиональную деятельность аудиторов и широко признаны во всем мире, поскольку позволяют достичь наибольшей объективности в выражении аудиторского мнения по поводу соответствия финансовой отчетности общепринятым принципам ведения бухгалтерского учета и формирования финансовой отчетности, а также устанавливают единые качественные критерии сравнения результатов аудиторской деятельности. Единообразие аудиторской деятельности является необходимым ее условием ввиду многообразия методик, применяемых в аудиторской практике, и сложности их сопоставления.

Аудиторские стандарты определяют единые базовые правила осуществления аудиторских проверок, единые требования к качеству и надежности аудита. Использование аудиторских стандартов обеспечивает определенный уровень гарантий достоверности результатов аудиторской проверки.

На базе аудиторских стандартов формируются программы для подготовки аудиторов, а также требования для проведения экзаменов на право заниматься аудиторской деятельностью. Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов. Стандарты устанавливают общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, методологию аудита, а также базовые принципы, которым должны следовать все представители этой профессии независимо от условий, в которых проводится аудит. Аудитор, допускающий в своей практике отступления от стандарта, должен быть готов объяснить причину этого.

Стандарты играют важную роль в аудите и аудиторской деятельности, поскольку они:

• обеспечивают высокое качество аудиторской проверки;
• содействуют пользователям понимать процесс аудиторской проверки;
• создают общественный имидж профессии;
• устраняют контроль со стороны государства;
• помогают аудитору вести переговоры с клиентом;
• обеспечивают связь отдельных элементов аудиторского процесса.

Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов. Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, вопросы методологии, а также базовые принципы, которым должны следовать все представители этой профессии независимо от условий, в которых проводится аудит. Российские стандарты аудиторской деятельности разработаны на базе международных стандартов аудита (МСА), которые выпускает Международная федерация бухгалтеров.

Система стандартов в обобщенном виде включает в себя международные стандарты; национальные стандарты; внутрифирменные стандарты. В конечном счете цель системы стандартов достигается формированием и применением пакета внутрифирменных стандартов, которые детализируют и регламентируют единые требования к выполнению аудиторских проверок и оформлению аудиторских заключений.

Значение системы стандартов состоит в том, что она:

• обеспечивает высокое качество аудиторской проверки;
• содействуют внедрению в аудиторскую практику новых научных достижений;
• помогает пользователям понять процесс аудиторской проверки;
• обеспечивает связь отдельных элементов аудиторского процесса;
• создает общественный имидж профессии.

Международные аудиторские стандарты

В основе Российских стандартов аудита лежат международные стандарты (МСА). Разработкой профессиональных требований на международном уровне занимается несколько организаций, в т.ч. Международная федерация бухгалтеров (IFAC), созданная в 1977 г. В рамках IFAC аудиторскими стандартами занимается Международный комитет по аудиторской практике (IAPC).

Международные стандарты проведения аудита (IAG), которые издает Комитет, преследуют двойную цель:

1) способствовать развитию профессии в тех странах, где уровень профессионализма ниже общемирового;

2) унифицировать, по мере возможности, подход к аудиту в международном масштабе.

Система международных стандартов аудита насчитывает более 45 стандартов, сгруппированных в несколько разделов. Международные стандарты аудита базируются на следующих основополагающих принципах:

• аудит может проводиться только лицом, имеющим аттестат аудитора, т. е. профессионалом с достаточным опытом работы, успешно сдавшим квалификационные экзамены;
• аудитор должен быть независим от клиента;
• аудитор должен соблюдать в своей деятельности Кодекс профессиональной этики;
• аудитор должен высказывать в аудиторском заключении мнение о достоверности бухгалтерской отчетности клиента.

4. Существенность в аудите.

5. Аудиторские доказательства.

6. Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности.

7. Внутренний контроль качества работы в аудите.

8. Оценка аудиторских рисков и внутренний контроль, осуществляемый аудируемым лицом.

9. Аффилированные лица.

10. События после отчетной даты.

11. Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица.

Система правил (стандартов) аудиторской деятельности состоит их четырех взаимозависимых последовательных блоков:

1. Общие стандарты.

2. Рабочие стандарты.

3. Стандарты отчетности.

4. Прочие стандарты.

Общие стандарты аудита являются основополагающими в определении цели, образовательного стандарта, единых принципов ведения аудита в России:

• письмо-обязательство аудиторской организации о согласии на проведение аудита;
• порядок заключения договоров на оказание аудиторских услуг;
• права и обязанности аудиторских организаций и проверяемых экономических субъектов;
• образование аудитора и др.

Рабочие стандарты аудита устанавливают общие правила осуществления проверок и условия работы аудиторов:

• планирование аудита;
• аудиторская выборка;
• аудиторские доказательства;
• документирование аудита;
• письменная информация аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита;
• первичный аудит начальных и сравнительных показателей бухгалтерской отчетности и др.

Стандарты отчетности определяют единые требования к составлению и оформлению документов по результатам проверок с целью доступности информации пользователям:

• порядок составления аудиторского заключения о бухгалтерской отчетности;
• дата подписания аудиторского заключения и отражение в нем событий, произошедших после даты составления и представления бухгалтерской отчетности;
• заключение аудиторской организации по специальным аудиторским заданиям и др.

Прочие стандарты необходимы для проведения аудита, особенности которого в отдельных сферах деятельности отличны:

• особенности аудита малых экономических субъектов;
• аудит в условиях компьютерной обработки данных;
• характеристика сопутствующих аудиту услуг и требования, предъявляемые к ним и другое.

Внутрифирменные стандарты аудита

Под внутрифирменными стандартами аудиторской организации понимаются документы, детализирующие и регламентирующие единые требования к осуществлению и оформлению аудита, принятые и утвержденные аудиторской организацией с целью обеспечения эффективности практической работы и ее адекватности требованиям правил (стандартов) аудиторской деятельности.

Необходимость и порядок разработки внутрифирменных стандартов определен ФЗ «Об аудиторской деятельности» и ПСАД «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций».

Согласно данным нормативных документов, аудиторская организация должна сформировать пакет внутренних стандартов, отражающий ее собственный подход к проводимым проверкам и составляемым заключениям, исходя из общеустановленных принципов организации и проведения аудита.

При разработке внутренних стандартов аудиторские организации обязаны руководствоваться действующими законодательными и иными нормативными и правовыми актами Российской Федерации, регулирующими аудиторскую деятельность, а также учитывать рекомендации профессиональных аудиторских объединений.

Внутрифирменные стандарты не должны противоречить национальным стандартам и международным стандартам. В крупных аудиторских фирмах имеются специальные департаменты по методологии бухгалтерского учета и аудита, задача которых – разработка внутрифирменных методов предварительной экспертизы состояния дел клиента и заключения договоров, проведения аудиторской проверки в целом и отдельных счетов и операций клиента, подготовки аудиторского заключения и его оформления.

Внутрифирменные стандарты являются индивидуальными, авторскими в каждой аудиторской фирме, их содержание – закрытая информация. Внутрифирменные стандарты – это набор внутрифирменных инструкций и руководств значительного объема, которые постоянно корректируются в целях совершенствования и по причине изменения среды их применения.

Внутренние стандарты аудиторских организаций разрабатываются с учетом их актуальности и приоритетности и должны удовлетворять требованиям:

• целесообразности – иметь практическую пользу;
• преемственности и непротиворечивости – каждый последующий внутренний стандарт должен опираться на ранее принятые, обеспечивать согласованность и взаимосвязь с остальными стандартами;
• логической стройности – обеспечивать четкость формулировок, целостность и ясность изложения;
• полноты и детализации – полностью охватывать значимые вопросы данного стандарта, логически развивать и дополнять излагаемые принципы и положения;
• единства терминологической базы – содержать одинаковую трактовку терминов во всех стандартах и документах.

Требования внутренних стандартов аудиторских организаций должны регулировать осуществление аудиторской деятельности в соответствии с основными принципами аудита и общепринятыми этическими нормами.

Внутрифирменные стандарты аудиторских организаций должны содержать конкретные рекомендации, позволяющие аудиторам на практике определить четкий порядок своих действий по выполнению требований правил (стандартов) и по повышению качества аудиторских проверок.

Для выполнения контрольных функций в ходе практического осуществления аудита аудиторской организацией может быть создана служба контроля качества проведения аудита.

Организация имеет право заключать со своими сотрудниками соглашение, обязывающее сотрудников не разглашать содержание внутренних стандартов и не использовать их вне деятельности данной аудиторской организации.

Значение внутрифирменных стандартов заключается в том, что оно позволяет аудиторским организациям:

• полнее соблюдать требования правил (стандартов) аудиторской деятельности;
• сделать технологию и организацию проведения аудита более рациональной, уменьшить трудоемкость аудиторских работ по проверкам отдельных участков (с помощью рабочих таблиц и вопросников, других документов технического характера), обеспечить дополнительный контроль за работой ассистентов аудитора;
• содействовать внедрению в аудиторскую практику научных достижений и новых технологий, укрепить общественный престиж профессии;
• обеспечить высокое качество аудиторской работы и способствовать снижению аудиторского риска;
• детализировать профессиональное поведение аудитора в соответствии с этическими нормами аудита.

Внутренние стандарты формулируют единые базовые требования к порядку проведения аудита, к качеству и надежности аудита и создают при их соблюдении дополнительный уровень гарантии результатов аудиторской проверки. Наличие системы внутрифирменных стандартов и ее методологического сопровождения является необходимым показателем профессионализма деятельности аудиторской организации.

Источник - Основы аудита: учебное пособие / Н. А. Богданова, М. А. Рябова. – Ульяновск: УлГТУ, 2009. – 229 с.

С развитием рынка и интеграционных процессов в экономике разных стран, а также по мере превращения аудиторских организаций в крупные международные группы появилась необходимость унификации аудита в Международном масштабе. Стала очевидной потребность в выработке единых профессиональных требований, целесообразность которых под-тверждена опытом работы аудиторов в разных странах.

Аудиторские стандарты формулируют единые базовые требования к качеству и надежности аудита и обеспечивают определенный уровень гарантии результатов аудиторской проверки при их соблюдении.

Основная цель аудиторских стандартов - обеспечить всех аудиторов и пользователей аудиторских услуг единообразным пониманием основных принципов аудита, прав и обязанностей аудиторов, методов и приемов формирования и выражения независимого аудиторского мнения. На их базе формируются учебные программы для подготовки аудиторов. Стан-дарты служат также основанием для оценки качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов при недобросовестном выполнении аудиторской проверки.

Внедрение стандартов в аудиторскую практику способствует обеспе-чению высокого качества аудиторских проверок, применению единых требований при осуществлении обязательного аудита, использованию научных достижений в процессе проведения проверок, пониманию поль-зователями финансовой информации сущности и методов аудита, обес-печению сравнимости показателей работы отдельных аудиторов.

Разработкой таких профессиональных норм на международном уров-не занимается Комитет по международной аудиторской практике Меж-дународной федерации бухгалтеров. Им опубликованы Международные стандарты аудита, названия и краткая характеристика которых приведе-ны в Приложении 2. Эти стандарты содержат основные принципы и не-обходимые процедуры, а также соответствующие рекомендации, пред-ставленные в форме пояснительного материала, обеспечивающие руко-водство по их применению.

В основу Международных стандартов аудита положены следующие концептуальные положения:

Финансовая отчетность является основным источником информации для внешних пользователей. Она должна составляться в соответствии с Международными и (или) национальными стандартами финансовой отчетности;

Понятия аудита финансовой отчетности и сопутствующих услуг разгра-ничиваются. При этом к сопутствующим аудиту услугам относятся: об-зор, согласованные процедуры и подготовка информации. Услуги по на-логообложению, консультированию, рекомендации по бухгалтерскому учету и финансовым вопросам не рассматриваются как сопутствующие;

Выражение аудитором мнения в отношении достоверности утвержде-ний, представленных одной стороной и предназначенных для исполь-зования другой стороной, рассматривается как уверенность. Уровень уверенности аудитора определяется на основе результатов выполнен-ных им процедур. Аудитор обеспечивает высокий, но не абсолютный уровень уверенности в том, что информация, являющаяся предметом проверки, свободна от существенных искажений;

При проведении аудита абсолютная уверенность в достоверности фи-нансовой отчетности недостижима из-за существования следующих факторов: необходимость высказывания аудитором суждений; приме-нение тестирования, наличие ограничений; присущих любым системам бухгалтерского учета и внутреннего контроля; преимущественно убеди-тельный характер большинства доступных аудитору доказательств;

Аудитор формулирует мнение о достоверности финансовой информа-ции в отчете. При отсутствии такого отчета третьи лица не могут счи-тать аудитора ответственным за данную финансовую информацию .

Международные стандарты аудита способствуют развитию профессии в тех странах, где уровень профессионализма ниже мирового, а также интеграции национального аудита в международные экономические от-ношения. Однако в разных странах их применяют по-разному в силу большого разнообразия национальных учетных систем, экономических и политических условий, исторических традиций.

В наиболее развитых странах, имеющих национальные стандарты ауди-та (США, Канада, Великобритания, Германия, Франция), международные стандарты принимаются просто к сведению. Например, Американским институтом дипломированных общественных бухгалтеров, подготовлены общепринятые аудиторские стандарты и Положения о стандартах аудита, которые эффективно используются аудиторами США.

В странах, где решено не разрабатывать собственные стандарты (Кипр, Малайзия, Нигерия и др.), международные стандарты приняты в качестве национальных.

В других странах (Австралия, Бразилия, Индия, Россия и др.) между-народные стандарты используются в качестве базы для создания собст-венных подобных стандартов.

В разработке аудиторских стандартов в России на основе междуна-родных стандартов участвует целый ряд государственных, общественных организаций, научных учреждений, вузов, аудиторских организаций, оте-чественных и зарубежных экспертов и аудиторов. Это Комиссия по ауди-торской деятельности при Президенте РФ, Министерство финансов РФ, Центральный банк РФ, Научно-исследовательский финансовый институт Министерства финансов РФ, Московский государственный университет, Всероссийский заочный финансово-экономический институт, Аудитор-ская палата России, Российская коллегия аудиторов, Союз Профессио-нальных Аудиторских Организаций, аудиторские организации "ФБК", "Союз-Аудит", "Интераудит" и др.

Все стандарты рассматриваются и утверждаются (получают одобре-ние) на заседаниях Комиссии по аудиторской деятельности при Прези-денте РФ. Предусматривается подготовить более 50 правил (стандартов) аудиторской деятельности. Примерная структура стандарта включает сле-дующие разделы:

Общие положения - формулируется цель и задачи стандарта, объект

стандартизации и сфера применения;

Основные понятия и определения - содержатся определения аудитор-ских терминов и их краткая характеристика;

Сущность стандарта - обосновывается проблема, требующая решения, проводится ее анализ и приводятся методы решения;

Практические приложения - отражают различные схемы, таблицы, образцы документов, позволяющие иллюстрировать рекомендации стандартов.

В экономической литературе описаны две классифи-кации отечественных правил (стандартов) аудита. Первая классификация включает три основные группы:

Общие правила (стандарты) аудита, представляют собой свод профес-сиональных требований относительно квалификации аудитора, неза-висимости точки зрения аудитора по всем вопросам, касающимся вы-полняемой работы, и др.

Правила (стандарты) проведения аудиторской проверки, раскрывают положения о необходимости планирования работы аудитора, изуче-ния и оценки систем бухгалтерского учета, внутреннего контроля, по-лучения доказательных материалов и др.

Правила (стандарты) составления отчета, предусматривают указание на то, какие именно отчеты составляет и представляют аудиторы пользователям бухгалтерской отчетности по окончании проверки, от-ражают состав и содержание отчетов, порядок их представления, а также разграничение ответственности аудиторов и аудируемых лиц (см. Приложение 3).

Вторая классификация построена аналогично классификации Между-народных стандартов аудита и содержит одиннадцать групп стандартов (см. Приложение 4).

Российские стандарты аудиторской деятельности (как и международ-ные) определяют лишь общий подход к проведению аудита, масштаб проверки, виды заключений, вопросы методологии, а также основные принципы, которым должны следовать аудиторы. Однако они не регла-ментируют конкретные действия, приемы, процедуры, применяемые в процессе проведения проверки, которые могут быть различными и ра-циональность которых определяется самой аудиторской организацией (аудитором). Этой цели служат внутренние стандарты аудита.

В соответствии с правилом (стандартом) аудиторской деятельности "Тре-бования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организа-ций" внутренние стандарты аудиторской организации - это до-кументы, детализирующие и устанавливающие единые требования к осуще-ствлению и оформлению аудита, принятые и утвержденные аудиторской организацией с целью обеспечения эффективности практической работы и ее адекватности правилам (стандартам) аудиторской деятельности.

Внутренние стандарты регламентируют деятельность аудиторов в рам-ках конкретной аудиторской организации и обеспечивают дополнитель-ные основы для урегулирования реальных и потенциальных конфликтов между сотрудниками и администрацией аудиторской организации, между аудиторской организацией и контролирующими органами, между ауди-торской организацией и аудируемым лицом, между аудиторской организацией и организациями, защищающими общественные интересы, а также между самими аудиторами.

Внутренние стандарты являются частью организационно-распорядитель-ном документации и системы внутреннего контроля аудиторской органи-зации и должны удовлетворять следующим требованиям:

Целесообразности - иметь практическую пользу;

Преемственности и непротиворечивости - каждый последующий внут-ренний стандарт должен опираться на ранее принятые, обеспечивать согласованность и взаимосвязь с остальными стандартами;

Логической стройности - обеспечивать четкость формулировок, цело-стность и ясность изложения;

Полноты и детализации - полностью охватывать значимые вопросы данного стандарта, логически развивать и дополнять излагаемые принципы и положения;

Единства терминологической базы - содержать одинаковую трактовку терминов во всех стандартах и документах.

Такие стандарты учитывают специфику работы аудиторской органи-зации и раскрывают содержание конкретных процедур проведения про-верки, сбора аудиторских доказательств, их документирования, политики взаимоотношений с клиентами, внутреннего контроля и внутренней от-четности аудиторской организации, прав и обязанностей сотрудников, требований к уровню их образования и квалификации и др. Во многом внутренние стандарты призваны выполнять роль четких руководящих указаний для аудиторов и других сотрудников аудиторской организации. При проведении проверок это в известной мере облегчает сбор необхо-димых доказательств, сокращает время проверки, уменьшает риск оши-бок при формулировании заключения. Появляется возможность увели-чить объем и повысить качество выполняемых работ, шире использовать для проведения проверок аудиторов-ассистентов, сделать технологию организации аудита более современной и рациональной.

В тоже время стандарты не должны быть излишне детализированы, ско-вывать инициативу аудиторов, так как это может превратить аудит в меха-нический сбор сведений, не подкрепленный профессиональными сужде-ниями. Поэтому подготовка внутренних аудиторских стандартов - процесс трудоемкий, требующий значительных научных знаний, обобщения как по-ложений нормативных актов, так и практического опыта работы аудиторов.

Внутренний стандарт аудиторской организации, как правило, имеет следующую структуру:

Общие положения - необходимость внутреннего стандарта, описание объекта стандартизации, определение его основных терминов и поня-тий, сферы применения;

Цель и задачи стандарта - назначение стандарта и конкретные про-блемы, решение которых обеспечивается его применением;

Определение основных принципов и методик - описание подходов аудиторской организации, принятых методик и технических приемов решения проблем, рассматриваемых стандартом:

Оформление - перечень документов, которые аудитор должен соста-вить согласно требованиям стандарта;

Перечень нормативных актов, которыми аудиторы должны руково-дствоваться при выполнении требований внутреннего стандарта (при необходимости).

Внутренние стандарты аудиторской организации по своему назначе-нию могут быть объединены в несколько групп (см. табл. 2.1.).

Наименование групп внутренних стандартов	Наименование видов внутренних стандартов
1. Стандарты, содержащие общие положения по аудиту	1.1. Стандарты, описывающие концепцию и подход к разработке внутренних стандартов, в том числе стандарт, определяющий их структуру 1.2. Стандарты, регламентирующие этику поведения аудитора, дополняющие и конкретизирующие действующие нормативные документы в области аудиторской деятельности 1.3. Стандарты внутренней структуры и организации деятельности аудиторской организации 1.4. Стандарты, регламентирующие порядок осуществления внутрифирменного контроля качества выполнения аудита, а также ответственность аудиторов
2. Стандарты, устанавливающие порядок проведения аудита	2.1. Стандарты, регламентирующие ответственность аудитора 2.2. Стандарты, регламентирующие порядок планирования аудита 2.3. Стандарты, регламентирующие порядок изучения и оценки внутреннего контроля 2.4. Стандарты, регламентирующие порядок получения аудиторских доказательств 2.5. Стандарты, регламентирующие порядок использования работы третьих лиц 2.6. Стандарты, регламентирующие применение компьютеров при проведении аудита
3. Стандарты, устанавливающие порядок формирования выводов и заключений аудиторов	3.1. Стандарты, описывающие концепцию и подход к порядку составления аудиторских заключений 3.2. Стандарты, регламентирующие подготовку письменной информации аудитора руководству экономического субъекта по результатам проведения аудита 3.3. Стандарты, регламентирующие порядок подготовки иных аудиторских отчетов, в том числе по дополнительной информации, содержащейся в документах, связанных с бухгалтерской отчетностью

Продолжение

4. Специализированные стандарты	4.1. Стандарты, отражающие специфические аспекты проведения аудита кредитных учреждений 4.2. Стандарты, отражающие специфические аспекты проведения аудита страховых организаций и обществ взаимного страхования 4.3 Стандарты, отражающие специфические аспекты проведения аудита бирж, внебюджетных фондов и инвестиционных институтов 4.4. Стандарты, отражающие отраслевые особенности проведения аудита других экономических субъектов
5. Стандарты, устанавли-вающие порядок оказания сопутствующих аудиту услуг	5.1. Стандарты, регламентирующие подготовку заключений аудито-ра по специальным аудиторским заданиям 5.2. Стандарты, описывающие изучение прогнозной финансовой информации
6. Стандарты по образова-нию и подготовке кадров	6.1. Стандарты, устанавливающие требования к образованию и профессиональному уровню аудиторов 6.2. Стандарты, определяющие порядок подготовки и повышения квалификации кадров

Разработанные внутренние стандарты рассматриваются и принимают-ся Методическим советом аудиторской организации с последующим ут-верждением ее руководителем, а в случаях, предусмотренных учредитель-ными документами аудиторской организации, - советом учредителей или другим уполномоченным органом.

Стандарты должны содержать следующие реквизиты: номер (порядко-вый или серийный код стандарта); дата ввода в действие; название стан-дарта; дату и указание лица, утвердившего стандарт; преемственность (ссылки на ранее принятые нормативными документами правила, кото-рые связаны с данным стандартом); сфера применения (перечень объек-тов, на которые распространяется (или не распространяется) действие данного стандарта.

В дополнение к внутренним стандартам могут разрабатываться при-ложения (инструкции, положения, методики, вопросники, компьютер-ные программы, рабочие таблицы и т. д.), играющие вспомогательную роль и обеспечивающие дополнительные разъяснения отдельных поло-жений внутренних стандартов. Контроль за выполнением требований внутренних стандартов должен осуществляться на всех уровнях управле-ния аудиторской организации.

В мировой практике принято, что требования к организации и проведению аудита, оказания аудиторских услуг закрепляются в так называемых стандартах аудиторской деятельности. Аудиторские стандарты устанавливают не только единые базовые правила проведения и единые требования к качеству и надежности аудита, но и определяют масштаб аудиторской деятельности, вопросы методологии, виды отчетов аудиторов, базовые принципы, которым должны следовать аудиторы. Использование аудиторских стандартов позволяет обеспечить определенный уровень гарантий достоверности результатов аудиторской проверки.

С изменением экономических условий аудиторские стандарты периодически пересматриваются с целью максимального удовлетворения потребностей пользователей финансовой отчетности.

В настоящее время существует система аудиторских стандартов, в рамках которой стандарты подразделяются на международные и национальные.

Международные стандарты аудита (МСА) разрабатываются, внедряются и продвигаются Международной федерацией бухгалтеров (МФБ) - международной профессиональной бухгалтерско-аудиторской организацией, объединяющей членов более 160 национальных бухгалтерско-аудиторских организаций из 125 стран мира, в том числе и из России. Такие стандарты определяют основополагающие методы аудита, обеспечивают его соответствие возрастающим многочисленным требованиям в области международной аудиторской деятельности.

Основной целью Международной федерации бухгалтеров является создание глобальной системы стандартов, которая включает следующие основные элементы:

• - Кодекс этики профессиональных бухгалтеров МФБ;
• - международные стандарты аудита;
• - международные стандарты образования;
• - Международные аудиторские стандарты государственного сектора.

Российская Федерация в Международной федерации бухгалтеров представлена двумя объединениями: Некоммерческое партнерство «Институт профессиональных Аудиторов» (полноправный член организации) и Некоммерческое партнерство «Российская Коллегия аудиторов» (член-наблюдатель организации).

Главной задачей функционирования этих объединений является всестороннее содействие внедрению и применению Международных аудиторских стандартов в нашей стране.

Необходимо заметить, что международные стандарты не превалируют над национальными стандартами.

В России сложилась и применяется система стандартов аудиторской деятельности, разработанная на базе Международных стандартов аудита. Данная система представлена следующими тремя направлениями.

1. Федеральные стандарты аудиторской деятельности. Представляют собой нормативно-правовые документы, которые регламентируют требования к порядку осуществления, оформления и оценки качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценки их квалификации. Данные стандарты утверждаются Правительством РФ и являются обязательными для аудиторских организаций и аудиторов, а также для аудируемых лиц, за исключением положений, носящих рекомендательный характер.

Федеральные стандарты аудиторской деятельности как правовая категория впервые появились в нашей стране в Федеральном законе от 07.08.2001 г. № 119-ФЗ «Об аудиторской деятельности». До их появления в нашей стране применялись только Правила (стандарты) аудиторской деятельности первого поколения (ПСАД), которые обязательному применению подлежали до сентября 2002 г. Переход от них к федеральным стандартам обусловил во многом тот факт, что они не являлись правовыми актами.

С сентября 2002 г. до января 2009 г. происходила разработка и утверждение Правительством РФ федеральных стандартов второго поколения (ФПСАД). В этот период шла постепенная замена стандартов первого поколения на второе поколение, но до конца она так осуществлена и не была.

С января 2009 г. и по настоящее время в соответствии с Федеральным законом от 30.12.2008 г. (ред.от 01.12.2014 г) №307-ФЗ «Об аудиторской деятельности» Министерством финансов РФ ведется разработка и утверждение федеральных стандартов третьего поколения (ФСАД). Данные стандарты постепенно должны заменить стандарты первого и второго поколения.

В настоящий момент обязательному применению подлежат федеральные стандарты второго и третьего поколения, а стандарты первого поколения носят рекомендательный характер.

2. Внутренние стандарты аудиторской деятельности саморегулируемых организаций аудиторов (СРО). Такие стандарты, разрабатываемые СРО для своих членов, в обязательном порядке должны определять требования к аудиторским процедурам, дополнительные к тем, что устанавливают федеральные стандарты, если это обусловлено особенностями проведения аудита или особенностями оказания сопутствующих аудиту услуг. Кроме того, эти стандарты не могут противоречить федеральным стандартам и не должны создавать препятствия для аудиторских организаций и аудиторов, осуществляющих аудиторскую деятельность.

Помимо стандартов аудиторской деятельности каждая саморегулируемая организация принимает кодекс профессиональной этики аудиторов, представляющий собой свод правил поведения, который обязаны соблюдать аудиторские организации, аудиторы в процессе аудиторской деятельности.. Данный кодекс должен быть одобрен Советом по аудиторской деятельности при Минфине РФ.

В настоящее время разрабатываются кодексы этики на основе так называемого модельного документа - «Кодекса этики аудиторов России» (одобрен Советом по аудиторской деятельности 31 мая 2007 г., протокол №56), который в свою очередь, основывается на базе «Кодекса этики профессиональных бухгалтеров» в редакции 2006 г., принятом Международной федерацией бухгалтеров. Также, саморегулируемые организации аудиторов разрабатывают и утверждают в обязательном порядке для своих членов Правила независимости аудиторов и аудиторских организаций, которые также подлежат одобрению Советом по аудиторской деятельности.

3. Внутренние (внутрифирменные) стандарты аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов - это принятые и утвержденные аудиторской организацией документы, детализирующие и регламентирующие единые требования к осуществлению и оформлению аудита, с целью обеспечения его эффективности. Такие стандарты рекомендовано разрабатывать на основе требований ПСАД «Требования, предъявляемые к внутренним стандартам аудиторских организаций». К настоящему времени, практически все аудиторские организации имеют пакеты внутрифирменных стандартов аудита.

Внутрифирменные стандарты базируются на действующих законодательных и нормативно-правовых актах РФ, которые регулируют аудиторскую деятельность, а также учитывают рекомендации СРО аудиторов.

При разработке внутренних стандартов необходимо учитывать ряд следующих требований:

• - целесообразность, т.е. стандарты должны иметь практическую пользу.
• - преемственность и непротиворечивость - обеспечение согласованности и взаимосвязи с другими стандартами, опора на ранее принятые стандарты каждого последующего стандарта.
• - логическая стройность, подразумевающая обеспечение четкости, целостности и ясности изложения формулировок.
• - полнота и детализация - логически дополнять и развивать принципы и положения и полностью охватывать важные вопросы данного стандарта.
• - единая терминологическая база, позволяющая иметь одинаковую трактовку терминов во всех стандартах и документах.

Аудиторская организация самостоятельно устанавливает перечень, сроки, порядок разработки и внедрения в практику внутренних стандартов.

К таким стандартам могут относиться принятые и утвержденные в установленном порядке стандарты, инструкции, методические разработки и пособия и другие документы, раскрывающие внутренние подходы к осуществлению аудиторской деятельности. В качестве дополнительных к ним могут разрабатываться приложения, выполняющие вспомогательную роль и разъясняющих отдельные положения внутренних стандартов.

Внутрифирменные стандарты являются частью системы внутреннего контроля и организационно-распорядительной документации. Они в обязательном порядке утверждаются приказом руководителя аудиторской организации, а в случаях, когда это предусмотрено - советом учредителей или другим уполномоченным органом.

Поэтому, можно сделать вывод, что наличие системы внутрифирменных стандартов является необходимым показателем профессионализма аудиторской организации.

Стандарты в аудиторской деятельности

В системе нормативного регулирования аудиторской деятельности важное место занимают правила (стандарты) аудита. Реализация их требований на практике является определенной гарантией качества проверки.

Цели и основные принципы стандартов аудиторской деятельности заключаются в следующем.

1. Аудиторские стандарты формулируют единые базовые требования, определяющие нормативы качества и надежности аудита и обеспечивающие при их соблюдении соответствующий уровень гарантии результатов аудиторской проверки. С изменением экономических условий аудиторские стандарты подлежат периодическому пересмотру для максимального удовлетворения потребностей пользователей финансовой (бухгалтерской) отчетности.
2. На базе аудиторских стандартов формируются учебные программы для подготовки аудиторов, а также единые требования для проведения экзаменов, сдаваемых для получения права заниматься аудиторской деятельностью.
3. Аудиторские стандарты являются основанием для доказательства в суде качества проведения аудита и определения меры ответственности аудиторов.
4. Стандарты определяют общий подход к проведению аудита, масштаб аудиторской проверки, виды отчетов аудиторов, вопросы методологии, а также базовые принципы аудита.

1. Международные аудиторские стандарты

стандарт аудиторский нормативный

Создание системы международных экономических связей обусловило необходимость гармонизации стандартов аудита на международном уровне, чтобы расширить круг пользователей финансовой отчетности, облегчить сопоставление финансовых показателей деятельности компаний разных стран и получить возможность оценивать компетентность и профессионализм аудиторских фирм.

МСА представляют собой справочник для профессиональных аудиторов, в котором содержится описание общепризнанных методов аудита. Российские практикующие аудиторы могут применять международные стандарты в своей деятельности, что будет способствовать их дальнейшей интеграции в международное аудиторское сообщество. Заметим, что единственный официальный язык стандартов - английский.

Аудиторы, проводящие аудит в соответствии с МСА, обязаны наряду с их требованиями выполнять в полном объеме требования Кодекса этики профессионального бухгалтера МФБ.

Профессиональные требования на международном уровне разрабатывает несколько организаций, в том числе МФБ, созданная в 1977 г. Аудиторскими стандартами занимается КМАП, который является постоянным комитетом Совета МФБ.

Статус МСА определяется тем, что эти международные стандарты предназначены для применения при аудите финансовой отчетности. Кроме того, указанные стандарты при условии необходимой адаптации используются при аудите иной информации и предоставлении сопутствующих услуг. MCA содержат основные принципы и необходимые процедуры, а также соответствующие руководства, представленные в форме пояснительного и иного материала.

МСА не отменяют местных нормативных актов, регулирующих аудит финансовой или иной информации в каждой отдельной стране.

Первое издание МСА на русском языке было осуществлено в 1999 г, Текст нового перевода в 2001 г. был взят за основу отечественными разработчиками при подготовке российских ФСАД.

Начиная с 2004 г. в МСА были внесены существенные изменения в связи с пересмотром концепции корпоративного внутреннего контроля. Это было связано с использованием новой концепции выявления аудиторских рисков на основе анализа внутреннего контроля организаций, отчетность которых рассматривает аудитор. Предпосылкой к применению данной концепции стала особая важность борьбы с недостоверной финансовой отчетностью для заинтересованных пользователей.

К числу МСА, таким образом, были добавлены новые стандарты:

1. МСА 315 «Понимание деятельности экономического субъекта и его среды и оценка рисков существенного искажения отчетности»;
2. МСА 330 «Аудиторские процедуры, выполненные в ответ на оцененные риски».

В них рассмотрены оценка аудитором рисков существенного искажения отчетности и дальнейшие процедуры по оцененным рискам, которые увязаны с анализом надежности системы внутреннего контроля организаций с точки зрения рисков возможного искажения финансовой отчетности за счет мошенничества или ошибки.

В декабре 2006 г. были утверждены новые редакции ряда МСА, которые введены в действие с 15 декабря 2008 г.:

1. Предисловие к Международным стандартам по контролю качества, аудиту, обзорным проверкам и другим услугам по заданиям, связанным с обеспечением уверенности, и сопутствующим услугам (Preface to the International Standards on Quality Control, Auditing, Review, Other Assurance and Related Services);
2. MCA 240 (пересмотренный) «Обязанности аудитора в отношении мошенничества при аудите финансовой отчетности» (ISA 240. The Auditor"s Responsibilities Relating to Fraud in an Audit of Financial Statements (Redrafted));
3. MCA 300 (пересмотренный) «Планирование аудита финансовой отчетности» (ISA 300. Planning an Audit of Financial Statements (Redrafted));
4. MCA 315 (пересмотренный) «Выявление и оценивание риска существенного искажения финансовой отчетности в ходе получения понимания деятельности и среды, в которой действует организация» (JSA 315. Identifying and Assessing the Risks of Material Misstatement Through Understanding the Entity and Its Environment (Redrafted));
5. MCA 330 (пересмотренный) «Аудиторские действия в ответ на оцененные риски» (ISA 330. The Auditor"s Responses to Assessed Risks (Redrafted)).

IAASB также внесены изменения в стандарты по аудиторской отчетности:

МСА 700 (новая редакция) «Независимое аудиторское заключение по финансовой отчетности общего назначения» (ISA 700. The Independent Auditor"s Report on a Complete Set of General Purpose Financial Statements. Handbook of International Auditing, Assurance, and Ethics Pronouncements);

1. MCA 705 (пересмотренный, новая редакция) «Модификация независимого аудиторского заключения» (ISA 705. Modifications to the Opinion in the Independent Auditor"s Report);
2. MCA 706 (пересмотренный, новая редакция) «Поясняющие параграфы и другие вопросы независимого аудиторского заключения» (ISA 706. Emphasis of Matter Paragraphs and Other Matter Paragraphs in the Independent Auditor"s Report);
3. MCA 800 (пересмотренный, новая редакция) «Специальные вопросы: аудит финансовой отчетности специального назначения и специфических элементов учета или позиций финансовой отчетности» (ISA 800. Special Considerations - Audits of Special Purpose Financial Statements and Specific Elements, Accounts or Items of a Financial Statement);
4. MCA (ISA) 805 (пересмотренный, новая редакция) «Задания к заключению по краткому финансовому отчету» (ISA 805. Engagements to Report on Summary Financial Statements).

Проект MCA 700 представляет собой новую редакцию стандарта, пересмотренного в 2004 г. Остальные стандарты по отчетности были полностью переработаны с тем, чтобы обеспечить их последовательность относительно МСА 700. Эта работа была закончена в 2006 г., и теперь стандарты выносятся на обсуждение в рамках программы по повышению четкости стандартов.

Также IAASB выпустила предварительные проекты МСА 510 (пересмотренный) «Особенности первой проверки аудируемого лица» и МСА 530 «Аудиторская выборка».

В течение 2007-2008 гг. предполагалось пересмотреть, а в ряде случаев и переработать остальные стандарты, чтобы к декабрю 2008 г. предложить аудиторскому сообществу полный комплект МСА в формате программы Clarity. Примером может служить проект переработки МСА 540 «Аудит бухгалтерских оценочных значений, включая оценки по справедливой стоимости, и их раскрытий», который предполагает в числе прочего объединение действующих МСА 540 «Аудит оценочных значений» и МСА 545 «Аудит оценок по справедливой стоимости и их раскрытий». В ходе пересмотра и доработки стандартов формируется объем обязательных требований для аудиторов, проводящих аудит по МСА. Эти требования будут определять специфику аудиторских проверок начиная с декабря 2008 г.

Правила (стандарты) аудиторской деятельности в Российской Федерации

В разных странах подход к использованию стандартов аудита может быть различным. В наиболее развитых странах применяют самостоятельно разработанные и утвержденные стандарты, которые весьма близки к МСА по содержанию, хотя могут значительно отличаться по форме. В развивающихся странах в качестве стандартов часто утверждают МСА как таковые, с комментариями или без них. Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ избрала путь разработки самостоятельных правил (стандартов), подготовленных на базе МСА.

В конце 1993 г., как уже говорилось выше, были приняты Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации, в соответствии с которыми Комиссия по аудиторской деятельности при Президенте РФ поэтапно одобрила 38 правил (стандартов), детально регламентирующих деятельность аудиторов. При разработке правил за основу был взят мировой опыт, т. е. материал, изложенный в МСА. Однако российские правила имели свою особенность: они были схожи с МСА по идеям, но содержали российские инструкции по структуре, шире и подробнее раскрывшие многие вопросы, которые могли вызвать непонимание в условиях становления российского аудита.

Отметим, что Правила (стандарты) аудиторской деятельности разработанные до принятия Закона об аудиторской деятельности, не утверждались, а одобрялись Комиссией по аудиторской деятельное™ при Президенте РФ. Между тем российским законодательством не предусмотрена процедура «одобрения» нормативных актов как способа и) принятия. Теоретически это позволяет ставить под сомнение обязательность Правил (стандартов) аудиторской деятельности, одобренных указанной Комиссией, и свидетельствует о неурегулированности настоящего вопроса.

Ряд нормативных актов, принятых после вступления в силу Закон об аудиторской деятельности, не устранил, а, напротив, обострил дискуссионность правовой силы стандартов. Так, постановлением Правительства РФ от 06.02.2002 № 80 «О вопросах государственного регулирования аудиторской деятельности в Российской Федерации» аудиторским организациям и аудиторам до утверждения Правительством РФ федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности предлагалось руководствоваться в своей деятельности Правилами (стандартами) аудиторской деятельности, одобренными Комиссией по аудиторской, деятельности при Президенте РФ. Заметим, что указанное постановление также не содержало прямой ссылки на обязательный характер прежних правил (стандартов).

После принятия 7 августа 2001 г. Закона об аудиторской деятельности на некоторое время образовался правовой вакуум, так как решения некоторых вопросов уже диктовались законодательством. Эта проблема был; урегулирована изданием постановления Правительства РФ от 23.09.200: № 696, которым были утверждены Федеральные правила (стандарты аудиторской деятельности. В соответствии с этим постановлением Правительства РФ (с последующими изменениями и дополнениями) по со стоянию на 1 августа 2008 г. разработаны 34 ФСАД.

Стандарты аудиторской деятельности определяют требования к порядку проведения аудита или оказания сопутствующих ему услуг. Определения и виды стандартов приведены в Законе об аудиторское деятельности.

Стандарты аудиторской деятельности - это единые требования к порядку осуществления аудиторской деятельности, оформлению и оцени качества аудита и сопутствующих ему услуг, а также к порядку подготовки аудиторов и оценке их квалификации.

Стандарты аудиторской деятельности подразделяются:

1. на Федеральные правила (стандарты) аудиторской деятельности;
2. внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, действующие в профессиональных аудиторских объединениях, а также правила (стандарты) аудиторской деятельности аудиторских организаций и индивидуальных аудиторов.

Подготовка российских стандартов аудита была предусмотрена техническим заданием проекта ТАСИС «Реформа российского аудита». При этом предполагалось, что окончательное число подготовленных проектов документов и их конкретная тематика будут уточнены с бенефициаром (Минфином России) в рабочем порядке. Иностранные специалисты, работавшие по проекту (некоторые из них, например, участвуют в разработке национальных стандартов аудита Великобритании), потребовали максимального соответствия российских стандартов международным с четким обоснованием всех расхождений конкретными особенностями национального законодательства.

В результате все стандарты аудита в России можно разделить на три группы:

1. ФСАД, близкие по содержанию к соответствующим МСА;
2. ФСАД, имеющие существенные отличия от МСА, аналогом которых они являются;
3. ФСАД, не имеющие аналогов в МСА. В ходе подготовки российских правил (стандартов) аудиторской деятельности ставилась цель подготовить пакет документов, основанный на системе документов МСА, и стандарты, противоречащие международным, разрабатывать не планировалось. Тем не менее, в силу различных причин некоторые российские стандарты, даже совпадающие по названию, содержанию и текстуально со стандартами МСА, имеют существенные отличия от своих международных прототипов.

Кроме того, значительное число российских правил (стандартов) не имеет прямых аналогов в системе МСА.

Следует отметить, что правила (стандарты) разрабатываются небольшими партиями. Это связано с организационными проблемами их подготовки и финансирования. В настоящее время работа над стандартизацией аудита в России продолжается; так, 25 августа 2006 г. были приняты восемь ФСАД (№ 21-24), 22 июля 2008 г. также принята очередная серия стандартов: № 32-34.

ФСАД являются обязательными для аудиторских организаций, индивидуальных аудиторов, а также дня аудируемых лиц, за исключением положений, в отношении которых указано, что они имеют рекомендательный характер.

К августу 2008 г. было разработано и принято 34 ФСАД (№ 1-6 утверждены постановлением Правительства РФ от 23.09.2002 № 696, № 7-11 - постановлением Правительства РФ от 04.07.2003 № 405, № 12-16 - постановлением Правительства РФ от 07.10.2004 № 532, № 17-23 - постановлением Правительства РФ от 16.04.2005, № 24-31 - постановлением Правительства РФ от 25.08.2006, № 32-34 - постановлением Правительства РФ от 22.07.2008). С 1 января 2009 г. некоторые стандарты были пересмотрены с учетом изменений МСА, а некоторые отменены. Таким образом, на настоящий момент приняты следующие ФСАД:

1. № 1 «Цель и основные принципы аудита финансовой (бухгалтерской) отчетности»;
2. № 2 «Документирование аудита»;
3. № 3 «Планирование аудита»;
4. № 4 «Существенность в аудите»;
5. № 5 «Аудиторские доказательства»;
6. № 6 «Аудиторское заключение по финансовой (бухгалтерской) отчетности»;
7. № 7 «Контроль качества выполнения заданий по аудиту»;
8. № 8 «Понимание деятельности аудируемого лица, среды, в которой она осуществляется, и оценка рисков существенного искажения аудируемой финансовой (бухгалтерской) отчетности»;
9. № 9 «Связанные стороны»;
10. № 10 «События после отчетной даты»;
11. № 11 «Применимость допущения непрерывности деятельности аудируемого лица»;
12. № 12 «Согласование условий проведения аудита»;
13. № 13 «Обязанность аудитора по рассмотрению ошибок и недобросовестных действий в ходе аудита»;
14. № 14 «Учет требований нормативных правовых актов в Российской Федерации в ходе аудита»;
15. № 15 «Понимание деятельности аудируемого лица» - утратил силу;
16. № 16 «Аудиторская выборка».
17. № 17 «Получение аудиторских доказательств в конкретных случаях»;
18. № 18 «Получение аудитором подтверждающей информации из внешних источников»;
19. № 19 «Особенности первой проверки аудируемого лица»;
20. № 20 «Аналитические процедуры»;
21. № 21 «Особенности аудита оценочных значений»;
22. № 22 «Сообщение информации, полученной по результатам аудита, руководству аудируемого лица и представителям его собственника»;
23. № 23 «Заявления и разъяснения руководства аудируемого лица»;
24. № 24 «Основные принципы федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности, имеющих отношение к услугам, которые могут предоставляться аудиторскими организациями и аудиторами»;
25. № 25 «Учет особенностей аудируемого лица, финансовую отчетность которого подготавливает специализированная организация»;
26. № 26 «Сопоставимые данные в финансовой (бухгалтерской) отчетности»;
27. № 27 «Прочая информация в документах, содержащих проаудированную финансовую (бухгалтерскую) отчетность»;
28. № 28 «Использование результатов работы другого аудитора»;
29. № 29 «Рассмотрение работы внутреннего аудита»;
30. № 30 «Выполнение согласованных процедур в отношении финансовой информации»;
31. № 31 «Компиляция финансовой информации»;
32. № 32 «Использование аудитором результатов работы эксперта»;
33. № 33 «Обзорная проверка финансовой (бухгалтерской) отчетности»;

№ 34 «Контроль качества услуг в аудиторских организациях».

Фактически большая часть принятых ФСАД представляет собой официально утвержденный перевод МСА. Благодаря этому инструкции приобрели лаконичность, утратив при этом детали, содержавшиеся в старых российских правилах (стандартах). Данный факт нельзя однозначно классифицировать как положительный или отрицательный. Российский аудит всегда базировался на тех же принципах, что и международный, а условности и недопонимания устранялись с помощью соответствующих комментариев.

В то же время стиль ФСАД отличается от повествовательного изложения МСА, он имеет директивную форму, более распространенную в российских регламентирующих документах.

Аудиторские организации и индивидуальные аудиторы в соответствии с требованиями законодательных и иных нормативных правовых актов РФ и ФСАД вправе самостоятельно выбирать приемы и методы своей работы, за исключением планирования и документирования аудита, составления рабочей документации аудитора, аудиторского заключения, которые осуществляются в соответствии с ФСАД.

Принятие на общегосударственном уровне ФСАД, близких по форме и содержанию к МСА, является важным шагом на пути к реформированию российского аудита в направлении международной интеграции.

Всего планируется завершить формирование первоочередного пакета из 39 стандартов, соответствующих международным стандартам аудита (МСА). Кроме того, в соответствии с решением Совета о «Дорожной карте» (плане действий) по приведению федеральных правил (стандартов) в соответствие с МСА Комиссией по аудиторской практике начинается работа в данном направлении с одновременным мониторингом процессов по внесению изменений непосредственно в МСА.

В соответствии с планом работы Совета по аудиторской деятельности продолжается также подготовка соответствующих методик. В настоящее время Советом одобрены шесть методических рекомендаций, в том числе:

1. Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств в конкретном случае (инвентаризация);
2. Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств при проверке правильности формирования страховых резервов;
3. Методические рекомендации по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведении аудита и оказании сопутствующих услуг;
4. Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств достоверности показателей материально-производственных запасов в бухгалтерской отчетности;
5. Методические рекомендации по сбору аудиторских доказательств при проверке расчетов по налогу на добавленную стоимость;
6. Методические рекомендации по организации внутрифирменного контроля качества аудиторских услуг.

Продолжается разработка Методических рекомендаций по аудиту кредитных организаций и банковских (консолидированных) групп с учетом одобрения Советом хода работы по подготовке проекта Методических рекомендаций по аудиту кредитного портфеля банка. В ходе подготовки проекта профильной комиссией делаются шаги, направленные на усиление координации работы с ЦБ РФ.

Стандарты общественных аудиторских объединений

Профессиональные (саморегулируемые) аудиторские объединения вправе, если это предусмотрено их уставами, устанавливать для своих членов внутренние правила (стандарты) аудиторской деятельности, которые не могут противоречить ФСАД. При этом требования внутренних правил (стандартов) не могут быть ниже требований Федеральных правил (стандартов) аудиторской деятельности.

В России наряду с общенациональными ФСАД законодательно предусмотрены еще и стандарты аккредитованных объединений аудиторов, что вызывает недоумение у иностранных специалистов. Национальные ФСАД должны содержать основные, базовые требования, а аудиторские объединения должны в своих стандартах разъяснять, комментировать, иллюстрировать примерами национальные ФСАД. Именно в стандартах профессиональных объединений должен содержаться примерный перечень вопросов, типовых бланков, образцов расчетов уровня существенности и т.п.

Внутрифирменные аудиторские стандарты

Внутренние стандарты аудиторских фирм могут служить для урегулирования конфликтов, которые возможны между сотрудниками и администрацией аудиторской фирмы, аудиторами и клиентами, аудиторами и контролирующими органами. Внутренние правила определяют единые требования к порядку проведения аудита и его качеству, создают при их соблюдении дополнительный уровень гарантии результатов проверки.

К этому виду стандартов могут относиться принятые и утвержденные в организации инструкции, методические разработки, пособия и другие документы, раскрывающие внутренние подходы фирмы к осуществлению аудита.

ФСАД предоставили аудиторам большую самостоятельность в решении отдельных проблем при проведении проверки. Многие вопросы могут быть урегулированы аудиторскими организациями и индивидуальными аудиторами самостоятельно и закреплены ими во внутрифирменных.правилах аудита. Однако эти правила не должны противоречить ФСАД и их требования не могут быть ниже требований федеральных и внутренних правил (стандартов) аудиторской деятельности профессионального аудиторского объединения, членами которого они являются.

Использование внутренних стандартов способствует повышению качества аудита, эффективности его результатов, уменьшает трудоемкость работы, позволяет применять в аудиторской практике новые технологии и методики проверки.

При подготовке внутрифирменного стандарта аудиторы могут более четко представить свои действия на каждом этапе работы, в том числе и при получении знаний о финансово-хозяйственной деятельности аудируемого лица, необходимых как при подготовке общего плана и программы, так и при непосредственном выполнении аудиторских процедур. Аудиторской фирме целесообразно в своих внутренних документах заранее подготовить возможный план и программу аудита, предусмотрев возможность их корректировки в зависимости от особенностей деятельности аудируемых лиц. Отразив в плане и программе максимально возможный перечень видов работ и процедур; аудиторы могут оставлять только подходящие для конкретной проверки процедуры, дополняя их специальными действиями, характерными только для конкретного клиента. Отдельные положения общего плана и программы могут согласовываться с руководителем аудируемого лица.

При создании внутреннего стандарта аудиторам необходимо помнить, что для формирования общего впечатления о системе внутреннего контроля следует принимать во внимание её компоненты, т.е. надлежащую систему бухгалтерского учета, контрольную среду и отдельные средства контроля. Выяснение надежности каждого из них позволит оценить систему в целом.

Внутренние стандарты в обязательном порядке подлежат утверждению руководителем аудиторской организации. Для обеспечения контроля за их соблюдением необходимость применения этих правил должна входить в функциональные обязанности аудитора.

Список литературы

1. Герасимова, Е.Б. Основы аудита: Учебник / Р.П. Булыга, Н.Д. Бровкина, Е.Б. Герасимова. - М.: Форум, 2010. - 272 c.

Кыштымова, Е.А. Основы аудита: Учебное пособие / Е.А. Кыштымова. - М.: ИД ФОРУМ, НИЦ ИНФРА-М, 2013. - 224 c.

Парушина, Н.В. Аудит: основы аудита, технология и методика проведения аудиторских проверок: Учебное пособие / Н.В. Парушина, Е.А. Кыштымова. - М.: ИД ФОРУМ, НИЦ ИНФРА-М, 2013. - 560 c.

Отправь заявку с указанием темы прямо сейчас, чтобы узнать о возможности получения консультации.